<<назад к двадцать четвертой части статьи

Расходы, нормируемые от ФОТ: особенности расчета

Расходы, нормируемые в целях налогового учета в зависимости от размера расходов на оплату труда, можно разделить на три группы: на страхование сотрудников*(710), на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам), выданным на приобретение или строительство жилья*(711), и на представительские расходы*(712). Эти расходы уменьшают базу по прибыли только в суммах, которые не превышают предельный размер, рассчитанный в процентном отношении от расходов на оплату труда за этот же отчетный (налоговый) период.

Формирование ФОТ в налоговом учете

Перечень затрат, которые формируют расходы на оплату труда, поименован в статье 255 Налогового кодекса. В нем помимо сумм, начисленных по должностным окладам и ставкам, названы также начисления стимулирующего, компенсационного характера, надбавки, единовременные поощрительные начисления и другие расходы. Кроме того, в состав данных расходов включают единовременные вознаграждения за выслугу лет и надбавки за стаж работы по специальности*(713).

Если организация применяет метод начисления, то для расчета предельного размера нормируемых расходов надо брать начисленную сумму расходов на оплату труда*(714). Компании, которые определяют доходы и расходы кассовым методом, расходы на оплату труда признают по мере погашения задолженности перед работниками по выплате заработной платы*(715). То есть в этом случае сумму нормируемых расходов следует рассчитывать исходя из фактически выплаченных сумм.

Обращаем внимание, что при расчете предельного размера расходов на страхование сотрудников учитываются расходы на оплату труда всех работников организации, а не только застрахованных*(716). Кроме того, последним абзацем пункта 16 статьи 225 Налогового кодекса установлено, что при расчете "предельного барьера платежей (взносов) в расходы на оплату труда не включаются суммы самих страховых платежей (взносов)".

В течение налогового периода сумму расходов на оплату труда признают нарастающим итогом*(717). Следовательно, будет изменяться и предельный размер нормируемых расходов, который может быть учтен в налоговых расходах, и сверхнормативные траты смогут уменьшить базу по налогу на прибыль последующих отчетных периодов текущего налогового периода.

При этом в бухгалтерском учете организации возникает вычитаемая временная разница, равная сумме сверхнормативных представительских расходов, а значит, отложенный налоговый актив*(718).

Учет затрат на уплату взносов по обязательному соцстрахованию

В составе расходов компании отражают и сумму взносов по обязательному пенсионному, социальному и медицинскому страхованию. При расчете базы для начисления страховых взносов в 2011 году не нужно классифицировать выплаты, которые учитываются и исключаются при определении налогооблагаемой прибыли. Компания должна начислять взносы во внебюджетные фонды со всех сумм в пользу сотрудников по трудовым и гражданско-правовым договорам, за исключением случаев, прямо указанных в законе*(719).

К выплатам, которые фирма учитывает при исчислении страховых взносов, но не включает в расходы по налогу на прибыль, относятся: материальная помощь, оказываемая работнику в связи со смертью члена семьи; материальная помощь, оказываемая компанией своим сотрудникам. Причем базой для начисления взносов будет сумма, превышающая 4000 рублей на одного работника за расчетный период (календарный год).

Как же компании учитывать страховые взносы, начисленные с выплат, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль? Налоговым кодексом *(720) установлено, что начисленные страховые взносы на фонд оплаты труда работников, непосредственно участвующих в производственной деятельности компании, включаются в состав прямых расходов. Что же касается, например, управленческого персонала, то затраты по оплате труда и начисленные с них взносы во внебюджетные фонды в полном объеме учитываются в составе косвенных расходов. Причем независимо от того, уменьшают выплаты по трудовым и гражданско-правовым договорам базу по прибыли или нет.

Аналогичной точки зрения придерживается и Минфин России*(721). По мнению чиновников, начисленные страховые взносы следует включать в состав прочих расходов, так как данный вид затрат является расходом по обязательным видам страхования. При этом они полностью списываются на затраты компании независимо от того, учитываются или нет конкретные выплаты в пользу работников в составе расходов по налогу на прибыль.

Еще в 2010 году в Налоговый кодекс были внесены изменения, в которых четко прописано, что страховые взносы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией*(722). Данная норма вступила в действие с 1 января 2010 года. Следовательно, подобные затраты учитывают в составе косвенных расходов. При этом Минфин России считает, что компания вправе их учесть и в составе прямых затрат, если это предусмотрено ее учетной политикой*(723).

Пример

Сотрудница компании увольняется. Ее последний рабочий день - 31.03.2011. За март работнице были начислены:

- 30 000 руб. - оклад согласно штатному расписанию;

- 10 000 руб. - премия по итогам работы за I кв.;

- 15 000 руб. - компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении работника;

- 12 000 руб. - материальная помощь;

- 3000 руб. - компенсация за вредные условия труда.

В Законе о страховых взносах предусмотрена льгота по материальной помощи в пределах 4000 руб. в год на одного сотрудника фирмы. База для начисления страховых взносов по сотруднице за март 2011 г. составит:

30 000 + 10 000 + 15 000 руб. + 12 000 - 4000 + 3000 = 66 000 руб.

Компания относится к VIII классу профессионального риска и уплачивает взносы на "травматизм" по тарифу 0,9%. Для упрощения примера предположим, что сотрудники фирмы не имеют права на вычеты по налогу на доходы физлиц.

Страховые взносы в ПФР на страховую часть пенсии:

66 000 руб. х 20% = 13 200 руб.

Страховые взносы в ПФР на накопительную часть пенсии:

66 000 руб. х 6% = 3960 руб.

Страховые взносы в ФСС России:

66 000 руб. х 2,9% = 1914 руб.

Страховые взносы в ФСС России на страхование по "травме":

66 000 руб. х 0,9% = 594 руб.

Страховые взносы в ФФОМС:

66 000 руб. х 3,1% = 2046 руб.

Страховые взносы в ТФОМС:

66 000 руб. х 2% = 1320 руб.

Сумма страховых взносов, включаемая в состав прочих (косвенных) расходов и уменьшающая налогооблагаемую прибыль компании, составит:

13 200 + 3960 + 1914 + 594 + 2046 + 1320 = 23 034 руб.

При расчете налоговой базы по налогу на прибыль в данном случае в состав расходов не войдет материальная помощь (12 000 руб.).

В то же время если взносы начислены с заработной платы сотрудников, занятых в приобретении основных средств или нематериальных активов, то их сумму в текущих расходах компании не учитывают, а включают в первоначальную стоимость данного имущества*(724). Впоследствии они отражаются в составе прямых или косвенных расходов через амортизационные отчисления по данным ценностям. Отметим, что аналогичные правила действуют и в бухгалтерском учете.

далее к двадцать шестой части статьи>>