Учет резервов в соответствии с МСФО

Резервы в международной системе финансовой отчетности главным образом учитываются согласно стандарту  37 «Резервы, условные активы и условные обязательства». Отдельные моменты, например, обязательства по строительным договорам или обязательства по налогу на прибыль, регулируются не данным стандартом, а другими, такими как IAS 11 «Договоры подряда» или IAS 12 «Налоги на прибыль». К отдельным видам операций могут применяться не только положения МСФО 37, но и другие. Такая ситуация возникает, например, в том случае, если нужно зафиксировать факты о реорганизации, соответствующей по своим характеристикам прекращенной деятельности – к данному факту применяются требования МСФО 37 и МСФО 5 ("Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность").

Помимо этого, некоторые вопросы учета «особых» видов резервов, решаются с помощью интерпретаций МСФО (IFRIC) – документов, которые являются приложениями к стандартам МСФО, но могут относиться одновременно к нескольким из них. «Особые» резервы – это те, которые возникают в той или иной специфической области деятельности. Например, резервы, возникшие  в связи с участием в экологических фондах, регулируются  IFRIC 5 ("Права на доли, возникающие в связи с фондами вывода из эксплуатации, восстановления и экологической реабилитации"), а резервы, возникшие при учете отходов различного электронного оборудования, формируются согласно IFRIC 6 ("Обязательства, возникающие в связи с участием в специализированном рынке - отходы электротехнического и электронного оборудования").

Основные принципы признания резервов в международных стандартах финансовой деятельности:

1. 1.Резервы (англ. - provision) в соответствии с МСФО - это юридические или подразумеваемые (то есть возникшие в силу объективных причин) обязательства, появившиеся вследствие каких-либо прошлых событий и характеризующиеся двумя моментами: их денежное выражение поддается надежной оценке, и вероятность того, что на их погашение будут направлены денежные средства, высока.
2. 2.Конструктивные (подразумеваемые) обязательства возникают тогда, когда вследствие каких-либо экономических действий компании, ее контрагенты вправе ожидать, что в будущем компания выполнит те или иные обязательства.
3. 3.Сумма резерва формируется исходя из такой расчетной оценки будущих затрат, которая является наиболее объективной.
4. 4.Возможен дисконт резервов, если это даст значимый экономический эффект.
5. 5.Если оценка показывает значительный диапазон суммы обязательства, за размер обязательства принимается его ожидаемая стоимость.
6. 6.Будущие операционные убытки не могут быть признаны резервами.
7. 7.Затраты на ремонт или обслуживание собственных активов, будущие расходы и убытки на собственное страхование до момента возникновения собственно обязательства также не могут быть признаны резервами.
8. 8.Момент признания резерва по реструктуризации – это окончание разработки официального плана по реструктуризации и информирование о его пунктах, особенностях и пр. всех затрагиваемых реструктуризацией лиц. До этого момента резерв в отношении будущих затрат на реструктуризацию признать нельзя.
9. 9.Под суммы по обременительным договорам создаются резервы.

10.Сумма компенсации к получению признается отдельным активом в том случае, если факт получения компенсации не подлежит сомнению, и сумма этого актива ограничена соответствующим резервом.

Понятия резерва, начисления, обязательства

Обязательство в соответствии с МСФО – это долг компании по отношению к третьим лицам, возникший вследствие событий в прошлом, но предназначенный к погашению в будущем. Погашение может быть осуществлено различными способами: от выплаты денежных средств до встречного предоставления услуг. В любом случае, обязательство ведет к оттоку ресурсов с предприятия.

Начисление  - отличается от обязательства меньшей степенью неопределенности. Начисление – это обязательство оплатить в будущем полученные от контрагентов товары или услуги.

Резерв отличается наибольшей степенью неопределенности. Под резервом в соответствии с МСФО понимается такое обязательство, срок или сумма которого не поддаются точному определению.

Признание резервов в соответствии с МСФО

Резервы признаются только в  том случае, если существует обязательство, появившееся вследствие определенных событий в прошлом и не зависящее от событий в настоящем, если сумма соответствующего обязательства поддается надежной оценке,  если выполнение обязательства приведет к оттоку экономически выгодных ресурсов. Если обязательство не отвечает хотя бы одному из этих трех условий, то резерв не создается.

В следующих случаях резерв не начисляется:

1. 1.В отношении рисков, носящих общий характер и относящихся к предпринимательской деятельности вообще.
2. 2.Под сумму недополученной прибыли и под убытки от операционной деятельности.
3. 3.Под расходы, которые могут возникнуть в будущем в связи с требованиями новых законодательных актов.
4. 4.Под суммы, которые компания планирует потратить в будущем на осуществление хозяйственной деятельности.
5. 5.Под суммы, выделенные на ремонт и техническое обслуживание своих активов.
6. 6.Под затраты, предназначенные для возмещения оборудования или иных объектов, необходимых для процесса производства, которые в процессе изготовления продукции будут полностью израсходованы.
7. 7.Резервы не создаются под возможные риски по налогу на прибыль.

Резервы могут создаваться под:

• Затраты на реструктуризацию.
• Обязательства по гарантии.
• Расходы на собственное страхование.
• Обязательства по приобретению или замене активов.
• Подарочные сертификаты или ваучеры.
• Мероприятия, связанные с защитой окружающей среды.
• Под электрическое и электронное оборудование, срок полезной службы которого вышел.

Оценка резервов

При расчете суммы резерва оценивается влияние рисков на величину резервов, при этом необходимо следить за тем, чтобы влияние одного и того же риска не принималось во внимание неоднократно. Например, корректировка на сумму риска в случае расчета приведенной стоимости денежных потоков в будущем означает либо изменение величины потоков, либо изменение ставки дисконтирования.

Методы оценки суммы резерва

Следующие способы оценки можно считать оптимальными, если все результаты и вероятности поддаются точному определению. За сумму резерва принимается:

1. 1.Наиболее вероятный исход. В этом случае, наилучшей оценкой считается та сумма обязательства, которая является наиболее вероятной. Этот метод имеет некоторые минусы, чреватые риском неоправданно занизить сумму резерва. Например, в ситуации, когда наиболее вероятен исход с нулевой суммой обязательства, хотя другие варианты развития ситуации также характеризуются достаточной вероятностью. В этом случае, в балансе не будут зарезервированы суммы, потери которых в будущем весьма вероятны.
2. 2.Максимальная сумма возможного расхода в будущем. Это метод для перестраховщиков, его существенный недостаток – возможность чрезмерного резервирования средств при низкой вероятности оттока ресурсов с предприятия.
3. 3.Минимальная сумма возможного расхода из ряда других.
4. 4.Сумма резерва формируется исходя из ожидаемой суммы – метод ожидаемого значения. Этот метод подразумевает учет всех вероятных результатов. Наиболее подходящая область для применения данного метода – оценка широкого ряда требований, отличающихся однородностью.

Подходящий метод оценки резервируемой суммы подбирается исходя из обстоятельств. Если резерв формируется под достаточно большое количество похожих обязательств, например, обязательств по гарантиям, связанным с реализацией продукции, то наилучшим методом его оценки считается метод ожидаемого значения.

При оценке суммы резерва под долгосрочные обязательства в расчет берется изменение стоимости денег – резерв дисконтируется, при условии, что дисконтирование существенно повлияет на ситуацию в отчетности. Величина резерва в этом случае равна приведенной стоимости выплат, связанных с погашением обязательства.

Разумеется, существенное изменение стоимости денег, может наблюдаться в течение нескольких лет. Обязательства, суммы которых погашаются в срок до года, считаются краткосрочными, изменения стоимости денег в таких случаях незначительны, поэтому под такие обязательства дисконтировать резервы не имеет смысла.

Другие моменты учета резервов в соответствии с МСФО

Резервы подвергаются переоценке каждую отчетную дату. Сумма корректируется в соответствии с «наилучшей расчетной оценкой» суммы, предназначенной для погашения обязательства.

Что касается возможной прибыли, которая может быть получена от выбытия ресурсов с предприятия, то она не учитывается при определении суммы резерва. Например, при реструктуризации компания может получить прибыль от продажи тех или иных активов – при формировании резерва на реструктуризацию такая прибыль не берется в расчет.

Недопустимо списание тех затрат под резерв, которые не значились при создании резерва.

Отображение информации о резервах в финансовых документах

Требования к раскрытию информации о резервах главным образом устанавливаются МСФО (IAS) 37, но следует иметь в виду: отдельные моменты могут регулироваться другими стандартами.  Например:

1. 1.Если реорганизационные мероприятия по определению считаются прекращенной деятельностью – информация о резервах в отчетных документах раскрывается согласно требованиям МСФО 37 и МСФО 5.
2. 2.
3. 3.Если расчет суммы резерва базировался в большей степени на предположениях с высокой долей неопределенности – МСФО 1.
4. 4.При осуществлении действий, попадающих под действие резерва, (например, при выполнении планов по реструктуризации) после отчетной даты, раскрытие информации осуществляется согласно МСФО

Резервы отображаются в отчете о финансовом положении организации отдельной строкой. Как краткосрочные обязательства фиксируются те резервы, которые планируется использовать в срок до года.

Ниже рассмотрены требования к раскрытию информации о резервах согласно МСФО (IAS) 37.

Для удобства раскрытия информации отдельные резервы можно объединять в группы. На практике группы обычно такие:

1. 1.Резервы по реорганизации;
2. 2.Резервы по гарантиям на товары;
3. 3.Резервы по исковым требованиям;
4. 4.Резервы по обременительным контрактам;
5. 5.Резервы на возмещение экологического ущерба.

Согласно МСФО (IAS) 37 по каждой из этих групп или для каждого вида резерва необходимо раскрыть следующие сведения:

1. 1.Текущее сальдо на начало и на конец отчетного периода;
2. 2.Суммы, использованные и списанные за счет резерва в отчетном периоде;
3. 3.Суммы неиспользованных резервов, восстановленных в отчетном периоде;
4. 4.Приращение суммы дисконта в отчетном периоде, любые изменения ставки дисконтирования;
5. 5.Дополнительные резервы, созданные в отчетном периоде, или суммы прибавки к уже имеющимся резервам.

Кроме того, предприятие обязано предоставить следующую информацию:

1. 1.Описание обязательства (кратко) и ожидаемые сроки его погашения;
2. 2.Описание вероятных будущих событий, касающихся сумм и сроков погашения обязательства. Если требуется полное раскрытие информации, следует указать основные допущения насчет будущих событий, принятые компанией при формировании резерва;
3. 3.Сумму любых ожидаемых возмещений и сумму актива, который был признан, как связанный с ожидаемым возмещением.

Согласно МСФО 37 та же самая информация за предыдущий период не требуется. Если предоставление сведений о резервах может отрицательно повлиять на позиции предприятия в споре с другими сторонами, то эти сведения могут не раскрываться. Но это правило действует, как исключение, и применяется крайне редко. 

• < Назад
• Вперёд >